Hvordan dokumentere, bokføre og rapportere mva ved innførsel av varer

Næringsdrivende og offentlige virksomheter som kjøper varer fra utlandet må som hovedregel betale merverdiavgift ved innførsel til Norge.

Virksomheter som er registret i Merverdiavgiftsregisteret (Mva-registeret) må selv beregne og innrapportere utgående merverdiavgift i skattemeldingen for merverdiavgift (mva-meldingen) ved innførsel av varer, såkalt omvendt avgiftsplikt. Dersom varen er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, vil det normalt foreligge tilsvarende fradragsrett for inngående merverdiavgift. Ved full fradragsrett hos den avgiftspliktige, blir avgiftsberegningen i realiteten et nullspill.

Virksomheter som ikke driver avgiftspliktig virksomhet, er ikke omfattet av reglene om omvendt avgiftsplikt. De ska betale merverdiavgift til avgiftsmyndighetene, enten direkte eller via speditør ved innførsel av varer.

I denne artikkelen forklarer vi hvordan virksomheter skal dokumentere, bokføre og rapportere innførselsmerverdiavgift ved kjøp av varer fra utlandet.

Slik dokumenterer du mva ved innførsel av varer

I det følgende ser vi nærmere på dokumentasjon av mva, toll og særavgifter, altinnoversikten og hvordan ikke mva-registrerte virksomheter skal dokumentere innførselsmerverdiavgiften.

Dokumentasjon av merverdiavgift, toll og særavgifter ved innførsel av varer

Etter merverdiavgiftsloven (mval.) § 3-29 skal det beregnes merverdiavgift ved innførsel av varer fra utlandet. Hovedregelen er at beregningsgrunnlaget for innførselsmerverdiavgift utgjør tollverdi med tillegg av toll og andre avgifter som oppkreves ved innførselen, jf. mval. § 4-11 første ledd. Disse beløpene fremkommer av innførselsdeklarasjonen.

Tollverdi (ofte lik statistisk verdi – post 46)

+             Toll (post 47)

+             Andre avgifter (post 47)

=             Beregningsgrunnlaget for innførselsmerverdiavgift

Forsikrings- og transportrelaterte kostnader som påløper frem til innførselsstedet skal inngå i tollverdien (statistisk verdi), jf. vareførselsloven § 6-10 første ledd bokstav e og f. Forutsetningen for å legge slike kostander til prisen er at de ikke allerede inngår i prisen for varene.

I tolldeklarasjonens rubrikk 37 ligger prosedyrekoden for innførselen. På toll.no er de ulike prosedyrekodene listet opp.

Etter bokføringsforskriften (bff.) § 5-5-2 er det innførselsdeklarasjonen med eventuelle underbilag (grunnlagsdokumenter) som utgjør dokumentasjonen for beregningsgrunnlaget for merverdiavgift ved innførsel av varer, jf. også Uttalelse om god bokføringsskikk (GBS) 9. Grunnlagsdokumenter er dokumenter som opplysningene i deklarasjonen bygger på, og omfatter alle relevante dokumenter i forbindelse med innførsel av varer, se vareførselsforskriften § 7-5-1. Ordre, aksept, kontrakt, faktura, betalingsdokumenter, transportdokumenter, tillatelser og lisenser er eksempler på slike dokumenter.

Beregning av innførselsmerverdiavgift tar altså ikke utgangspunkt i fakturaen fra den utenlandske leverandøren, selv om denne er et av grunnlagsdokumentene som må legges ved innførselsdeklarasjonen for å dokumentere grunnlaget for beregning av innførselsmerverdiavgiften.

I tillegg må det foreligge en «særskilt oppstilling» som viser hvilke beløp som inngår i grunnlaget for beregningen av merverdiavgift. Oppstillingen skal for hver enkelt transaksjon/innførsel vise hvilke beløp som inngår i grunnlaget for beregning av merverdiavgift ved innførsel av varer og selve avgiften. Dokumentasjonen må skille mellom beregningsgrunnlag med ulike satser for merverdiavgift. Merverdiavgiftsbeløpet knyttet til hver sats skal også fremgå. Det er ikke krav om at merverdiavgiftsbeløpet angis per transaksjon (innførsel). Merverdiavgiften kan beregnes ut fra sum innførsel i perioden, med ett beløp pr. sats. Dokumentasjonen må være utferdiget senest innen ajourholdsfristene i bokføringsloven (bfl.) § 7 annet ledd.

Altinnoversikten

Alle virksomheter som er registrert i Enhetsregisteret, både avgiftssubjekter og ikke-avgiftspliktige virksomheter, kan få tilgang til en tolldeklarasjonsoversikt som viser alle godkjente tolldeklarasjoner som er registrert i fortollingssystemet TVINN på virksomheten for en måned. Denne oversikten har en henvisning til tolldeklarasjonens dato (ekspedisjonsdato), ekspedisjonsnummer og løpenummer, deklarant samt statistisk verdi og avgift (toll, særavgift, mv.) Oversikten viser også sum statistisk verdi og sum avgift innenfor hver hovedgruppe (sum ordinær innførsel mv.) for perioden.

Det er viktig å være oppmerksom på at «Avgift» i tolldeklarasjonsoversikten ikke inneholder merverdiavgift dersom mottaker er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Tolletaten gjør oversikten tilgjengelig i Altinn i begynnelsen av påfølgende måned. Oversikten kan brukes til å kontrollere fullstendigheten av tolldeklarasjonene, men vil ikke kunne benyttes som dokumentasjon for merverdiavgift, toll og særavgifter ved innførsel av varer etter bff. § 5-5-2. Deklarasjonsoversikten kan imidlertid benyttes som et hjelpedokument ved beregningen og bokføringen av innførselsmerverdiavgift, se nærmere om dette under «Bokføring» nedenfor.

Dokumentasjon av innførselsmerverdiavgift for ikke mva-registrerte virksomheter

For virksomheter som ikke er i Merverdiavgiftsregisteret vil innførselsmerverdiavgiften fremgå av post 47 i innførselsdeklarasjonen. For disse virksomhetene vil tolldeklarasjonen med underbilag være tilstrekkelig dokumentasjon for innførselsmerverdiavgiften.

Bokføring av innførselsmerverdiavgift

Under får du en innføring i bokføring av varefakturaen og innførselsmerverdiavgiften, SAF-T mva-koder, tidspunktet for bokføring, rimelighetsvurdering og bokføring av innførselsmerverdiavgift for ikke-registrerte virksomheter.

Bokføring av varefakturaen og innførselsmerverdiavgiften

Fakturaen fra den utenlandske leverandøren bokføres på den aktuelle kontoen for anskaffelsen, for eksempel en kostnads-, varelager- eller driftsmiddelkonto. Varefakturaen kan bokføres med egne mva-koder eller på egne kontoer for varekjøp fra utlandet. Det samme gjelder bl.a. frakt, toll og særavgifter på kjøpet. Selv om det ikke skal beregnes og bokføres innførselsmerverdiavgift på bakgrunn av varefakturaen, anbefales det at bokføringen skiller anskaffelser med ulike mva-satser slik at det er mulig å foreta en rimelighetsvurdering av forholdet mellom de inngående fakturaene og den import-mva som blir deklarert.

Bergningsgrunnlaget for merverdiavgift ved innførsel av varer og selve avgiften fordelt på de forskjellige avgiftssatsene, bokføres på bakgrunn av den særskilte oppstillingen. Det vil være anledning til å bokføre grunnlag og innførselsmerverdiavgift samlet for en måned, med ett beløp pr. sats.

For bokføringspliktige som kun har ordinær innførsel av varer med én avgiftssats i perioden, vil tolldeklarasjonsoversikten kunne benyttes som grunnlag for samlet beregning og bokføring av merverdiavgiftsgrunnlaget og avgiftsbeløpene. Statistisk verdi samt toll og andre avgifter må da summeres, og merverdiavgiften beregnes av dette totale grunnlaget for perioden.

Dersom den bokføringspliktige importerer varer med ulik avgiftssats, må den bokføringspliktige beregne og dokumentere merverdiavgiftsgrunnlaget og merverdiavgiftsbeløp for hver avgiftssats. Disse beløpene må hentes fra innførselsdeklarasjonene med grunnlagsdokumenter. Om det i slike tilfeller er hensiktsmessig å benytte tolldeklarasjonsoversikten som beregningsgrunnlag, eller om det bør lages en egen oppstilling, vil avhenge av omfanget og type innførsler i perioden. Uavhengig av hvilken løsning som velges, må det fremgå av dokumentasjonen hvilke deklarasjoner som inngår med hvilke beløp i de ulike grunnlagene.

Beregningsgrunnlaget er ikke en regnskapsmessig kostnad, men må registreres i regnskapet for at grunnlaget og avgiften skal bli riktig rapportert i mva-meldingen og mva-spesifikasjonen. Virksomheten kan velge å bokføre med bruk av mva-koder eller rene kontoer, eller en kombinasjon av disse. Dersom SAF-T-koder ikke benyttes, må de egne mva-kodene eller rene kontoene mappes/kobles mot SAF-T-kodene.

SAF-T mva-koder

Bokføringspliktige som har bokførte opplysninger tilgjengelig elektronisk, skal kunne gjengi bokførte opplysninger i et gitt standard format – SAF-T. Dette omfatter blant annet mva-koder. Dette kan være aktuelt ved oversendelse av regnskapsdata til Skatteetaten i forbindelse med bokettersyn. Mva-meldingen baserer seg også på SAF-T mva-koder.

Følgende SAF-T koder kan benyttes i forbindelse med bokføring av leverandørfakturaen fra utlandet (ingående faktura):

Disse kodene er ikke obligatoriske, og benyttes kun for å markere hva innførselen gjelder (fordelt på de ulike avgiftssatsene). Kodene beregner ikke innførselsmerverdiavgift, og det skal ikke overøfres noe beløp til mva-meldingen på bakgrunn av disse kodene.

Bokføring av beregningsgrunnlag og innførselsmerverdiavgift («særskilt oppstilling») bokføres eller kobles til følgende SAF-T mva-koder:

Kodene 81 til 85 muliggjør utarbeidelse av grunnlaget for utgående innførselsavgift og beregner automatisk utgående innførselsmerverdiavgift. For de kodene med fradragsrett (81 og 83) vil også inngående innførselsmerverdiavgift bli beregnet. Kode 14 og 15 benyttes når innførselsmerverdiavgift med 25 % er betalt til myndighetene og beløpet skal føres til fradrag.

Tidspunktet for bokføring

Varekjøp fra utlandet bokføres på fakturadato basert på mottatt salgsdokument (faktura) fra selger, jf. bff.  § 5-5-1 første ledd. Ved innførsel er det datoen i innførselsdeklarasjonen som danner grunnlag for periodisering av merverdiavgift. Hvis innførslene bokføres oppsummert for en måned, benyttes siste dato i måneden innførselsdeklarasjonene er datert som dokumentasjonsdato i bokføringen. Varekjøpet og innførselsmerverdiavgiften vil derfor i mange tilfeller bli bokført i ulike perioder.

Rimelighetsvurdering

Siden innførselsmerverdiavgiften bokføres på grunnlag av innførselsdeklarasjonen, og ikke fakturaen fra utlandet, vil det ikke være en direkte forbindelse mellom bokføring av fradragsberettiget innførselsmerverdiavgift og bokføring av de kjøpstransaksjonene som avgiften knytter seg til. Det kan derfor oppstå avvik. Dette kan skyldes bruk av forskjellige valutakurser og at tollverdiene kan avvike fra kostpris, samt at innkjøp fra utlandet ikke alltid blir bokført i samme termin som innførselsmerverdiavgiften knyttet til samme innkjøp. Slike avvik må aksepteres.

Det er ikke lovfestet noe krav om formell avstemming av grunnlaget for innførselsmerverdiavgift mot inngående fakturaer. Det anbefales likevel at det gjøres en rimelighetsvurdering av rapportert innførselsmerverdiavgift mot innkjøp av varer fra utlandet for de enkelte avgiftssatsene over tid, f.eks. på halvårlig basis.

Bokføring av innførselsmerverdiavgift for ikke-registrerte virksomheter

For ikke mva-registrerte virksomheter skal innførselsmerverdiavgiften bokføres sammen med den aktuelle anskaffelsen i regnskapet, uavhengig av om anskaffelsen skal kostnadsføres direkte eller balanseføres.

Innrapportering av innførselsmerverdiavgiften

Under ser vi nærmere på mva-meldingen og innrapporteringen for de som ikke skal levere mva-melding.

Mva-meldingen

Næringsdrivende som er registert i Merverdiavgiftsregistertet skal innberette utgående innførselsmerverdiavgift i mva-meldingen. Den beregnede innførselsavgiften kan føres til fradrag i den grad det er fradragsrett for den aktuelle anskaffelsen. Det gjelder samme regler for fradrag for kjøp fra utlandet som for kjøp av varer og tjenester i Norge. Innførselsavgiften rapporteres på bakgrunn av SAF-T mva-koder. Se ovenfor under avsnittet SAF-T mva-koder for hvilke koder som er aktuelle ved innrapportering av innførselsmerverdiavgiften.

Innrapportering av innførselsmerverdiavgift for næringsdrivende som ikke er registrert i Mva-registeret

I forbindelse med innførsel av varer skal virksomheter som ikke er registrert i Mva-registeret betale toll og avgifter til Tolletaten som tidligere. Tolletaten krever inn avgiftene på vegne av Skatteetaten.

Oppbevaring av dokumentasjon

Spesifikasjon av merverdiavgift og dokumentasjon av bokførte opplysninger knyttet til innførselen er oppbevaringspliktig i fem år etter regnskapsårets slutt, jf. bfl. § 13 annet ledd. Regnskapsmaterialet skal som hovedregel oppbevares i Norge i hele oppbevaringstiden. Etter fjerde ledd skal oppbevaring skje på en ordnet måte og være betryggende sikret mot ødeleggelse, tap og endring. 

Oppbevaringspikten for tolldeklarasjonene med grunnlagsdokumenter etter Vareførselsforskriften § 7-5-2 er også fem år. Oppbevaringstiden regnes fra utgangen av det året deklarasjonen ble mottatt av tollmyndighetene.

Faglige avklaringer fra Skattedirektoratet

Skattedirektoratet har i en prinsipputtalelse av 25.05.2018 Faglige avklaringer mv. knyttet til innførselsmerverdiavgiften samlet en rekke avklaringer, uttalelser mv. knyttet til spørsmål og henvendelser fra skattekontorene og næringslivet. Uttalelsen ble sist oppdatert den 25.09.2020.

Eksempler 

Nedenfor følger noen eksempler på hvordan kjøp av varer fra utlandet kan bokføres. Eksemplene er hentet fra Skatteetatens presentasjon Beregning og bokføring innførselsmva - introduksjon og eksempler. I flere av eksemplene avviker statistisk verdi fra summen av fakturaer. Dette skyldes forskjell i omregningskurs på tolldeklarasjonen og valutakurs på fakturaer.

Innkjøp av varer for videresalg, med fradrag, 25 %​

Leverandørfaktura: kr 9 800
Speditørfaktura (frakt, forsikring, gebyrer etc.): kr 100
Statistisk verdi i tolldeklarasjons rubrikk 46: kr 10 000

Innkjøp av varer for videresalg, med fradrag, 15 %

Leverandørfaktura: kr 9 800
Speditørfaktura (frakt, forsikring, gebyrer etc.): kr 100
Statistisk verdi i tolldeklarasjons rubrikk 46: kr 10 000

Innkjøp av varer for videresalg, med og uten fradrag, 0 %

Leverandørfaktura: kr 9 800
Speditørfaktura (frakt, forsikring, gebyrer etc.): kr 100
Statistisk verdi i tolldeklarasjons rubrikk 46: kr 10 000

*Skatteetaten benyttet kode 23 i sin presentasjon. Kode 23 er senere endret til kode 20.

Gjeninnførsel av varer etter bearbeiding, med fradrag, 25 %

Varens verdi (utførselsverdi): kr 9 000
Leverandørfaktura (bearbeiding): kr 800
Speditørfaktura (frakt frem og tilbake): kr 200
Statistisk verdi i tolldeklarasjons rubrikk 46: kr 10 000

Her er mva-grunnlaget bearbeidingskostnader + frakt frem og tilbake.
Mva-grunnlag er ikke lik statistisk verdi ved bearbeiding (statistisk verdi inkluderer utførselsverdi).